G20提出：顺应潮流，完善国际税收制度

编者按：2016年二十国集团峰会将加强国际税收合作作为重要议题。本期《财税理论专刊》邀请系统内外知名专家撰文，分析国际税收问题和未来发展方向，探讨如何推动国际税收合作，提出在构建国际税收新秩序中贡献中国力量的建议。

国际税收制度的完善归根到底要解决的是国际税收利益分配格局问题。在经济社会变得越来越复杂的情况下，划分国际税收利益时，再也不能简单地将国家分为发达国家和发展中国家两个阵营。国际税收合作需要国际税收制度的重构，但完善国际税收制度更加务实。完善国际税收制度需要形成包容、公平、透明的机制，需要发展中国家的广泛参与。

随着经济全球化程度的加深，国际税收问题被越来越多的国家重视。传统经济背景下的国际税收制度已不太适应当今经济社会发展的需要，有必要进一步完善。二十国集团（G20）高度关注国际税收议题，旨在促进国际税收制度的完善。国际税收制度的完善在很大程度上是要促进国际税收征管合作。较为完善的国际税收制度有利于税收征管工作的开展。国际税收制度的完善归根到底要解决的是国际税收利益分配格局问题，各国以什么样的标准分享国际税收利益是问题的核心。

当今社会国际税收利益协调问题多数是通过签订国际税收协定来解决。协定范本主要有两种：一是联合国范本（UN范本）；二是经济合作与发展组织范本（OECD范本）。除此之外，美国还有自己的“美国范本”。一般认为，UN范本强调发展中国家税收利益；OECD范本更注重发达国家利益。发达国家多为资本净输出国，税收主权上多强调居民税收管辖权；发展中国家基本上是资本净输入国，更愿意接受收入来源地税收管辖权。许多国家会同时强调收入来源地和居民两种税收管辖权，以最大限度保护本国的税收主权，而在谈判中再作适当的让步。传统背景下，国际税收利益的冲突在很大程度上表现为发展中国家与发达国家的矛盾。

如今，经济社会变得越来越复杂。国际税收利益的划分再也不能简单地将国家分为发达国家和发展中国家两个阵营。事实上，同是发达国家，税收利益的分配同样矛盾突出；发展中国家之间也会出现税收利益问题。而且，随着经济的持续增长，一些发展中国家可能发展成为资本输出国，中国就是其中一个。自2014年起，中国就成为资本净输出国，发展中国家同样可能成为资本净输出国的可能性已经实现。国际税收利益分配因此比以往任何时候都要来得复杂。

在市场经济条件下，企业具有定价权。跨国企业的不同定价策略可能直接影响相关国家的税收利益。苹果公司之所以选择在爱尔兰多纳税，一般认为这是以苹果在美国少缴税为前提的，美国的税收利益从而受损。对于美国来说，同样需要有一项措施可以让苹果公司给美国政府缴纳更多税款。在规则没有改变之前，一国政府多征税的美好愿望很难实现。这也表明即使是作为“世界老大”的美国，同样有完善国际税收制度的愿望。关于现有的国际税收制度安排，相当部分国家是不满意的。

改革开放以来，中国国际税收事业发生了巨大变化。一开始，所谓的国际税收在很大程度上只是“涉外税收”。涉外税收收入占全国税收总收入的比例较小，国际税收事务较少，没有必要在此投入较多的人力、物力和财力。随着中国加入世界贸易组织（WTO），对外开放事业取得了突破性进展，国际经济往来日益增多，国际税收利益冲突越来越多，中国涉外税收实现了向国际税收管理的转变。中国需要解决一系列与国家税收利益分配有关的税收征管难题。明明主要业务在中国发生，偏偏利润更多地在其他国家或地区体现。面对这种情形，中国的国际税收利益如何才能得到保证？按照传统做法，中国几乎很难有所作为。这些年来，中国税务部门创造性地提出了一些新的税收利益分配原则。市场溢价、成本节约等因素所带来的利润，理应更多地在发展中国家进行纳税。这些新原则在现实中运用效果较好，且部分新实践已经写入联合国的《转让定价手册》中，让更多的类似国家在争夺税收利益时有了更接地气的依据。完善国际税收制度肯定需要对此作出回应。

数字经济的兴起，让传统的依靠物流检测来衡量税源流动的做法失效。在某些国家来无影去无踪的数字经济交易，意味着这些国家的税收利益依照传统做法根本得不到保证。从理论上看，无论什么样的业务，现金流总是要发生的。抓住牛鼻子，税源寻找工作是可能有进展的。数字经济与服务贸易的税收征管比传统国际经济贸易活动更需要各国税务当局之间的合作。国际上已有《多边税收征管互助公约》，但许多具体事务的落实并不那么容易。有效的国际税收征管需要情报交换，需要税收征管事务的更多合作，但如何才能形成有约束力的制度，还需要进一步努力。

从根本上说，国际税收合作需要国际税收制度的重构，但完善国际税收制度更加务实。无论什么样的国际税收制度只能是在现有的国际秩序的基础之上进行。三十年战争之后所形成的威斯特伐利亚体系并没有改变，民族国家仍然是主流国家形态。这就决定了相当多的国际税收问题还只能在原有的制度框架内寻找解决方案。但这里也留下了制度创新的空间，毕竟无论是发展中国家还是发达国家，对现行国际税收制度都有不满之处。完善国际税收制度需要形成包容、公平、透明的机制，需要发展中国家的广泛参与。中国的国际税收管理经验还不够丰富，国际税收管理所需的专业化人才储备还需要进一步加强，物力财力的投入也需要进一步增加，表达中国自身在国际税收制度的完善中的利益不仅仅要基于发展中经济的国情，还应有助于中国企业“走出去”。税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划的落实还有待各国之间的精诚合作。

（日期：2016年9月7日  作者：杨志勇）