关联申报和同期资料准备实务中的20个问题解答

问题1、关联方不计息的资金往来是否属于“关联交易”？是否需要填写《融通资金表》？

答：根据国家税务总局2016年第42号公告的规定，融通资金包括各类应计息预付款和延期收付款等。同时，《中华人民共和国税收征收管理法》第三十六条也规定：企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。

因此，关联方之间的无息资金往来应该计算利息，属于关联交易，应该填写《融通资金表》。

问题2、资金池业务如何填报企业关联往来报告表？

答：资金池（Cash Pooling）也称现金池，其最早是由跨国公司的财务公司与国际银行联手开发的资金管理模式，以统一调拨集团的全球资金，最大限度地降低集团持有的净头寸。资金池业务主要包括的事项有成员单位账户余额上划、成员企业日间透支、主动拨付与收款、成员企业之间委托借贷以及成员企业向集团总部的上存、下借分别计息等，集团企业运作资金池业务的主要目的是提高整个集团资金使用效率、降低资金成本及保证资金安全等，因而在目前也被我国很多企业集团所采用，而且其也应具有合理商业目的的，但是由于资金池业务肯定是发生在关联方之间的关联交易融通资金，所以自然也就会存在资金的转让定价税务问题及资本弱化问题。

为了加强对资金池业务的特别纳税调整管理，国家税务总局2016年第42号公告的规定：融通资金包括各类长短期借贷资金（含集团资金池）、担保费、各类应计息预付款和延期收付款等，而在G107000《融通资金表》填报说明中“关联交易内容”具体包括：“信用贷款”、“担保贷款”（包括保证贷款、抵押贷款、质押贷款）、“票据贴现”、“融资租赁”、“应计息预付款”、“应计息延期收付款”、“集团资金池”、“其他融通资金”，其是将“集团资金池”单独例举处理，因此意味着特别强调资金池业务是需要单独填报的。而且G107000表之第1至N行“关联融入资金（全部）”要求逐笔填报企业发生的关联借入资金情况。而且年度内偿还部分关联借入资金的，该笔剩余关联借入资金视同新一笔关联债务，重新填报；第N+1至第N+N行“关联融出资金（全部）”也要求逐笔填报企业发生的关联借出资金情况。而且年度内收回部分关联借出资金的，该笔剩余关联借出资金也视同新一笔关联债权，重新填报。而由于一些大型企业集团的资金池业务中存在很多企业主体如几十个甚至及几百个，这样发生在资金池中的关联融通资金业务往来量特别大，从而造成G107000《融通资金表》的填报工作量会非常巨大。

在此需要提醒亲们关注的是一些地方的税务机关如北京经济技术开发区国税开发了《G107000融通资金表》（链接：导入模板（www.bjsat.gov.cn/bjsat/qxfj/kfq/sy/bjxz/201804/t20180410_358715.html）；同时我们查看企业所得税关联交易申报系统时可以发现《融通资金表》可以采用批量导入，标志着企业可以直接将融通资金明细表导入到申报系统中，可以在一定程度上减少申报工作量。此外我们建议该类大型企业集团可以将资金池中的融通资金往来业务按主管税务机关可以认同的规则进行分类统计，如按时间的长短进行分类统计填报。

问题3、我公司的境外公司按照美元作为记账本位币，填报2017年度国别报告时要求所有的收入、利润及税负金额都按照年度平均汇率折算成最终控股企业使用的货币单位，这个年度平均汇率需要企业自行计算吗？

答：建议根据《中华人民共和国2017年国民经济和社会发展统计公报》公布的全年人民币平均汇率为1美元兑6.7518元人民币进行换算。

问题4、国别报告的“雇员人数”必须是直接签订劳动合同的人员吗？是否包括借聘或者劳务外包的人员？

答：国别报告中分国成员实体的雇员人数理解应包括直接签订合同的人员，也包括临时工等通过专业劳务公司派遣的人员。参考国别报告中收入等指标的填报说明，建议国别报告中各个国家或地区成员实体的雇员人数按各个国家或地区企业所得税性质税种中界定的“雇员人数”的范畴填报即可，而不用考虑各个国家或地区雇员人数口径的差异。

问题5、集团公司属于投资公司，所有收入都是投资收益应该如何填列国别报告中的关联方收入？

答：G114010《国别报告-所得、税收和业务活动国别分布表》填报说明：第3列“收入-关联方”：填报跨国企业集团在第1列填报的国家（地区）所有成员实体与关联方交易取得的收入总和。本表中“收入”包括销售收入、劳务收入、特许权使用费收入、利息收入及其他收入。从其他成员实体收取的，在其他成员实体所属国家（地区）被认定为股息的款项，不计入收入。因此，由于母公司的收入包括投资收益，而投资收益来源于境外子公司，所以在其他成员实体所属国家（地区）被认定为股息、红利的收入要从母公司的收入中剔除。

问题6、编制本地文档的可比数据必须找三年的数据吗？找一年的数据是否可以？

答：在应用交易净利润法进行可比性分析时，通常应考虑运用多年度的数据资料。根据惯例，一般会使用三个年度的数据，除非个案的特殊情况需要更长的期间。原因是：评估其受控交易的结果是否符合独立交易原则，或决定受控交易的公平结果时，应以受测公司的受测活动于涵盖当年及以前年度的至少连续三个年度的特定年限内的营业资产、销售净额、营业费用或其它基础的年平均数，按可比非受控交易于特定年限内平均利润率计算可比较利润；而且选择三个年度的平均数据可以在一定程度上消除经济波动等原因对一家公司利润水平的影响；然而在过往的转让定价实务中如果属于受经济环境及景气情况等影响比较大的行业，在与主管税务机关协商同意的情况下也是可以使用当年数据进行可比性分析，例如处于金融危机这一特殊时期的2008年及2009年。

问题7、2018年是否可以使用除BVD之外的其他数据库（例如：汤森路透）？总局是否会扩大数据库供应商名单？

答：目前，相关部门正在试用其他数据库，有可能会扩大数据库的推荐名单。

问题8、有些企业集团下属有很多业务板块，每个板块可能有多家企业，如何进行具体的价值链分析？

答：建议分别按照不同业务板块单独进行价值链分析。

问题9、编制本地文档每家都需要实地访谈吗？

答：通过实地访谈才能获取第一手信息，才能对企业的实际情况如功能风险情况等有全面的了解，才能对企业执行的功能、承担的风险和拥有的资产等情况做出准确、可靠、全面的描述和分析，所以建议中介专业机构帮助企业编制本地文档时务必到企业进行实地访谈。

问题10、需要把所有关联公司的财务报表都反映在本地文档中吗？

答：建议至少编制简易财务报表作为附注。

问题11、行业分析报告如何购买？

答：建议可以通过寻找上市公司公告、招股说明书、券商和投行的研究报告、相关行业协会、相关公司及竞争对手的网站等查找相关行业资讯。

问题12、为什么受测公司要选择功能简单的一方？

答：在对集团价值链条和业务流程进行总体分析的基础上，就转让定价的各种方法进行选择。由于各种方法使用有一定的前提条件，需要在交易具有可比性、业务具有可比性、功能具有可比性等方面进行比较，或者在缺乏可比性条件下选择利润分割法等，这就需要在方法选择的支撑上给予足够的选择依据。因此选择哪一方作为被测试方需要在进行转让定价经济分析时谨慎、全面考虑。因此42号公告要求在本地文档中披露被测试方的选择及理由，其也是与国税发2009年2号文同期资料内容相比新增的内容；同时国家税务总局2017年第6号公告也规定：税务机关分析评估被调查企业关联交易时，应当在分析评估交易各方功能风险的基础上，选择功能相对简单的一方作为被测试对象。因为功能简单的一方受干扰因素少，相对而言分析比较准确。

特别提醒亲们关注的是：在OECD转让定价指南中亦规定受测公司须为受控交易的参与者，且其归属于受控交易的营业利润须能用最可靠的资料并作最少量且最可靠的调整加以证实，同时非受控可比公司有关可靠的数据亦能够获得。因此，OECD转让定价指南也指出：一般来说，被测试方应选择低复杂性功能且不具备有价值的无形资产的一方，也就是说应该选择功能简单的一方作为被测试方。

问题13、不同版本的OSIRIS数据库有什么区别？如何选用合适的数据库？

答：应该选择购买完整版本的OSIRIS数据库，这样其中的独立性指标齐全，详细数据模块完整（例如管销费用、商誉指标等），使用比较方便且和税务机关使用数据库版本保存一致。

问题14、在OSIRIS数据库中的财务报告的格式则包括标准报告、完整报告、全球财务模板、全球详细财务模板、电子数据模表、原始财务数据等格式，需要选用哪一种格式最合适？

答：建议在同期资料本地文档准备中选择“所有模板”格式下的“全球详细财务模板”格式最合适，因为这样就可以找到和中国会计准则体系下的会计报表特别是利润表的相应财务指标的对应关系，从而保持被测试目标企业的财务指标口径与可比公司的财务指标口径完全一致。

问题15、只有境内业务的企业是否应该编制本地文档？

答：42号公告第十八条第二款规定：企业仅与境内关联方发生关联交易的，可以不准备主体文档、本地文档和特殊事项文档。需要提醒注意的是：针对于境内关联交易，原国税发2009年2号文第三十条特别规定：实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不做转让定价调查、调整。同时国家税务总局2017年第6号公告第三十八条也规定：实际税负相同的境内关联方之间的交易，只要该交易没有直接或者间接导致国家总体税收收入的减少，原则上不作特别纳税调整。针对实际税负的确定，企业所得税法及其相关配套政策法规一直以来没有明确过，而在2016年版的关联申报表之G112000《境外关联方信息表》的填表说明中明确：“实际税负”填报境外关联方在所在国最近年度实际缴纳所得税性质的税种的税负。实际税负＝实际缴纳所得税性质的税种的税款金额（扣除各种税收返还）÷所得税性质的税种的应纳税所得额×100%。所得税性质的税种的应纳税所得额小于零的，按零填报。我们建议境内纳税人也可以参考这一境外关联方实际税负的计算公式来计算确定境内关联方之间的实际税负。这样实际税负不同的境内关联方之间发生关联交易的纳税人建议按42号公告的规定编制同期资料本地文档，以降低关联交易的纳税风险；而且在实际税负不同的情况下，不排除税务机关在风险评估和调查时要求纳税人编制同期资料本地文档的情形，但是由于该类纳税人属于按42号文规定可以不准备同期资料本地文档的情形，这样纳税人为了规避关联交易税务风险已经编制同期资料本地文档就该没有问题了，税务机关也不能因为纳税人没有准备同期资料本地文档而给纳税人加收5个百分点的罚息的。

问题16、轻资产公司（如互联网企业）的资产很小，主要是人员和技术，如何进行功能风险分析？

答：功能风险分析是进行转让定价经济分析时选择被测试方、最合适转让定价方法及可比对象等的基础；通过功能风险分析可以得出企业的“功能定位”。针对轻资产公司（如互联网企业）的资产很小，主要是人员和技术，就应该结合该类企业从事业务的性质对在关联交易业务往来中各关联方到底从事哪些业务、业务流程如何进行分析？需要什么样的人员？需要运用什么样的资产？会面临哪些风险等进行详细的调研后进行详细的描述，而不能“依葫芦画瓢”全部按原国税发2009年2号文规定下的《功能风险分析表》的内容和结构体例来对该类企业进行功能风险分析描述。

此外特别提醒亲们关注的是：在原国税发2009年2号文中要求企业准备同期资料时填报《企业功能风险分析表》，并将该表作为表单之一；也许是因为需要准备同期资料的企业会有各种类型如生产制造、贸易、服务等等，而原国税发2009年2号文中的该表仅仅是以生产制造类型企业为蓝本进行设计，所以在42号公告及6号公告中取消了该表。但是我们认为取消该表并不是不需要填报该表，而是应该理解为不做统一格式要求。为了完整清晰、简单明了地反映关联业务往来中各关联方执行的功能和承担的风险，建议企业在准备同期资料之本地文档时应该填报该表，只是填报的该表应该按不同行业的特性进行设计后填报，而不能千篇一律的按原国税发2009年2号文中生产制造企业的格式进行填报，而且该表的填报应该在对企业进行充分的调研和资料收集的情况下根据企业的实际情况进行填报。

问题17、有些税务局对中介编制的同期资料报告存在质疑，如何面对税务局的挑战？

答：建议聘请有丰富实战经验的转让定价专业人士且购买了完整版数据库的专业机构来帮助企业准备同期资料报告。企业必须首先自身做到合规了才能去应对税务机关的挑战。

问题18、专业中介机构如何做特别纳税调查调整业务？

答：专业中介机构可以帮助企业进行抗辩，就税务机关处理实际案例时存在的问题重新进行专业分析，得出公允的结论，维护企业的合法权益。

问题19、2018年总局是否会颁布《同期资料审核指引》吗？

答：目前，为提高同期资料报告质量，统一审核口径，各地税务机关已经开始编制相关的评分口径和审核标准，预期总局2018年会结合各地税务机关2017年对关联申报和同期资料审核实践来制定全国通行的关联申报和同期资料审核指引，促使纳税人提高关联申报和同期资料报告的质量，从而进一步加强对关联申报和同期资料的管理，以便对企业实施特别纳税调整监控管理，这样当发现企业存在特别纳税调整风险的，会逐个向企业送达《税务事项通知书》提示其存在的税收风险。

问题20、外商投资企业被认定为国家高新技术企业是否会增加被税务机关进行特别纳税调整的风险？

答：很多外商投资企业特别是制造型外商投资企业都是单一功能的制造企业，这样功能定位一般就是合约制造商，但是如果外商投资企业被认定为国家高新技术企业或享受了研发费用加计扣除，这样该外商投资企业就不能再定位为单一功能的合约制造商了，而且大家一般都认为高新技术企业是高技术、高风险、高回报的行业，这样如果该类企业的利润水平低于同行业的利润水平是非常容易被税务机关进行特别纳税调整。因此，我们也建议一直以来功能定位为单一合约制造商的外商投资企业，在正常情况下不要去申请认定为国家高新技术企业或享受了研发费用加计扣除，以免“弄巧成拙”。

(作者：赵钢锁 北京天职税务师事务所  高级经理 思迈特财税咨询(TPPERSON中国转让定价网)2017年度及2018年度同期资料训练营学员)