江苏省“走出去”企业和个人境外投资税收政策100问-第六篇
第六篇章 “走出去”企业和个人税收风险管理
80、问：“走出去”企业有没有报告境外投资和所得信息的义务？
答：有。符合《国家税务总局关于居民企业报告境外投资和所得信息有关问题的公告》(国家税务总局公告2014年第38号公告)规定的居民企业，应当按公告要求向主管税务机关填报《居民企业参股外国企业信息报告表》、《受控外国企业信息报告表》及按照中国会计制度编报的年度独立财务报表。符合《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号公告）规定的需报送相应信息的企业，应该按公告要求报送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表（2016年版）》及同期资料。
81、问：哪些企业需要填报《居民企业参股外国企业信息报告表》？
答：居民企业成立或参股外国企业，或者处置已持有的外国企业股份或有表决权股份，符合以下情形之一，且按照中国会计制度可确认的，应当在办理企业所得税预缴申报时向主管税务机关填报《居民企业参股外国企业信息报告表》：
（1）在38号公告施行之日，居民企业直接或间接持有外国企业股份或有表决权股份达到10%（含）以上；
（2）在38号公告施行之日后，居民企业在被投资外国企业中直接或间接持有的股份或有表决权股份自不足10%的状态改变为达到或超过10%的状态；
（3）在38号公告施行之日后，居民企业在被投资外国企业中直接或间接持有的股份或有表决权股份自达到或超过10%的状态改变为不足10%的状态。
82、问：间接持有外国企业股份或有表决权股份比例该如何计算？
答：在计算间接持股比例时，持股链层级没有上限，各种层级的持股链均应计入。多层间接持有股份按各层持股比例相乘计算，中间层持有股份超过50%的，按100%计算。
83、居民企业在办理企业所得税年度申报时，还应附报哪些与境外所得相关的资料信息？
答：（1）有适用企业所得税法第四十五条情形或者需要适用《特别纳税调整实施办法（试行）》（国税发〔2009〕2号文件印发）第八十四条规定的居民企业填报《受控外国企业信息报告表》；
（2）纳入企业所得税法第二十四条规定抵免范围的外国企业或符合企业所得税法第四十五条规定的受控外国企业按照中国会计制度编报的年度独立财务报表。
84、问：什么是受控外国企业？
答：受控外国企业是指根据所得税法第四十五条的规定，由居民企业，或者由居民企业和居民个人（以下统称中国居民股东，包括中国居民企业股东和中国居民个人股东）控制的设立在实际税负低于所得税法第四条第一款规定税率水平50%的国家（地区），并非出于合理经营需要对利润不作分配或减少分配的外国企业。
出于反避税的目的，受控外国企业取得的前述利润中应归属于居民企业的部分应当视同股息分配，计入居民企业的当期收入予以征税，已在境外缴纳的境外所得税可以按照有关规定进行抵免。
85、问：居民企业未按照38号公告规定报告境外投资和所得信息，有何法律后果？
答：居民企业未按照38号公告规定报告境外投资和所得信息，经主管税务机关责令限期改正，逾期仍不改正的，主管税务机关可根据税收征管法及其实施细则以及其他有关法律、法规的规定，按已有信息合理认定相关事实，并据以计算或调整应纳税款。
86、问：企业关联申报和同期资料准备应关注哪些事项？
答：根据国家税务总局2016年42号公告，关联业务往来申报和同期资料准备都有了较大的变化。希望企业关注以下事项，履行好申报义务和资料准备义务，尽量规避不合规风险。
（1）申报主体要明确：实行查账征收的居民企业和在中国境内设立机构、场所并据实申报缴纳企业所得税的非居民企业向税务机关报送年度企业所得税纳税申报表时，应就其与关联方之间的业务往来进行关联申报，附送《中华人民共和国企业年度关联业务往来报告表(2016年版)》。
（2）附表勾选要准确：新版《关联申报表》包括22张附表（旧版为9张），与旧版相比，大幅度加强了对企业自身、境外关联方以及关联交易具体信息的披露要求。新版报告表虽有22张，但纳税人可以根据自身涉税业务范围选择填报相应报表。
（3）国别报告的报送主体要提前准备：国别报告主要披露最终控股企业所属跨国企业集团所有成员实体的全球所得、税收和业务活动的国别分布情况，两类企业需提前准备相关资料：一是该居民企业为跨国企业集团的最终控股企业，且其上一会计年度合并财务报表中的各类收入金额合计超过55亿元；二是该居民企业被跨国企业集团指定为国别报告的报送企业。
（4）同期资料的准备类型要明晰：42号公告将同期资料分为三种，分别是主体文档、本地文档和特殊事项文档。企业只要满足其中一种文档的准备条件就需要准备该种同期资料，存在企业需要准备多种文档的可能性。
（5）注意同期资料准备时限：42号公告修订了同期资料的准备时限，其中本地文档和特殊事项文档应当在关联交易发生年度次年6月30日之前准备完毕；主体文档应当在企业集团最终控股企业会计年度终了之日起12个月内准备完毕。
（6）注意不按规定进行关联申报、提供同期资料的法律后果：企业未依照42号公告进行关联申报、提供同期资料的，税务机关实施特别纳税调查补征税款时，按照税款所属纳税年度中国人民银行公布的与补税期间同期的人民币贷款基准利率加5个百分点计算加收利息。
87、问：“走出去”企业涉税实践中较易产生的风险点有哪些？其表现形式是什么？
答：（1）搭建离岸架构，规避税收管辖权：“走出去”企业实际控制人在避税地设立多层控股公司，再返程收购境内企业股权，使集团控股公司或上市主体成为境外注册企业，但该企业经营、人员、财务、财产等方面的实际管理控制仍在境内，收入主要也来源于中国境内的企业。
（2）利用金融衍生工具侵蚀国内税基：“走出去”企业贷款后转投给境外子公司，使原本应由境外公司承担的借款成本转移到境内企业；境内企业将相当于税后利润部分的资金存入境内金融机构，以“内保外贷”的形式将境内企业资金冻结，作为境外关联公司取得贷款的担保，利润变相转至境外公司；或者境内企业将相当于税后利润部分的资金划拨到集团的现金池中，导致境内企业的资金被其他关联企业长期占用。
（3）无偿向境外输出无形资产，侵蚀境内企业利润：“走出去”企业向境外子公司或关联企业提供商誉、商标、专有技术和客户清单等无形资产时，没有收取相关使用费。
（4）境外投资企业不申报、少申报境外所得：“走出去”企业在境外投资已有相当规模和时间，但鲜有境外经营所得申报和相关利润分配；还有企业在避税地设立公司，从事非积极经营活动（如投资、融资等），对避税地企业的利润不向境内股东分配或很少分配。
（5）利用关联交易转移境内利润：“走出去”企业通过购销、劳务、融资等关联交易，将中国境内利润转移至境外。尤其近年来，跨国公司集团内劳务服务日益频繁，与此同时虚列劳务费用、不合理分摊劳务费用、将征税项目混淆为不予征税项目等情况不断涌现。
（6）高价跨境股权收购进行利润转移：跨国集团总部在第三国设立职能简单的关联公司，境内企业再向集团公司高价收购该境外关联公司，变相将境内企业未分配利润转移到集团总部。
（7）境外企业未分配利润转增资本未视同利润分配缴税：境外投资企业未分配利润直接转增资本，未视同利润分配。境内“走出去”企业未确认投资所得缴纳企业所得税，变相将利润留在境外。
（8）核准后的境外投资款出境后移作他用或去向不明：“走出去”企业将税收筹划隐藏于商业规划之下，借助对外投资审批的名义获取向境外转移资金的合法理由，高额投资额度通过商务、外管部门核准汇出境外后，仅有小部分资金用作境外企业的注册资本，剩下的款项移作他用或去向不明。
（9）将境外费用转嫁至境内侵吞税基：“走出去”企业刻意混淆境内外企业费用，通过境内公司列支了原本应由境外公司承担的成本费用，从而侵蚀了境内企业的税基。
（10）职能划分、经济实质与利润归属不相匹配：“走出去”企业在供应链整合与升级中，对管理与决策、生产与贸易、研发与技术等要素跨地区重组，但当企业职能发生变化时，未从经济实质角度对职能和风险承担者的利润水平重新定位，导致企业职能定位、经济实质与利润水平不相匹配或者没有获得相应补偿。
（11）境外企业注销未进行规范税务处理：境外投资企业因市场行情不佳或投资失误处于停业状态，企业已向商务局办理注销手续，而相关情况却不向税务机关进行报告，也未进行规范的税务处理，造成企业所得税的流失。
88、问：“走出去”个人涉税实践中较易产生的风险点有哪些？其表现形式是什么？
答：（1）个人对境内企业进行股权重组或置换。个人以战略投资者的身份取得股权，以股权参与上市公司定向增发，若发生股权转让行为，其所得涉及个人所得税。
（2）境内企业将未分配利润及提取的法定公积金和任意公积金转增个人股本，应按股息红利所得征收个人所得税。
（3）股权转让。境内企业的高层管理人员特别是董事长、总经理普遍直接或间接持有境外上市企业的股权，若发生股权转让，应按财产转让所得缴纳个人所得税。
（4）股权激励。企业为了自身发展及留住人才实行股权激励，持有股票认购权的人员，在行权时的实际购买价（行权价）低于购买日（行权日）公开市场价的差额，应按工资薪金所得缴纳个人所得税。如尚未行权，应加强后续管理。
（5）股息分红。境外上市公司在财务年度结算后，根据企业效益及股东持股数量将部分收益作为股息分配给股东，境内居民个人或实际受益所有人取得股息红利，应由个人在境内自行申报缴纳个人所得税。
（6）奖金薪酬。境外上市企业除向高层管理人员支付薪金外，每年还视上市企业效益支付花红（年度绩效奖金）及其他薪酬。对其征税应首先按照税收协定相关条款来判定我国是否有征税权。
89、问：什么是“走出去个人”，“走出去”的类型有哪些？
答：“走出去”个人是指因被境内机构外派到境外工作、独立对外投资或者独立对外提供劳务而取得境外所得的具有中国国籍的个人。外籍个人构成中国税收居民的，暂不纳入。中国籍个人达到外国（地区）税收居民标准的，暂不排除。
“走出去”个人类型主要包括：“走出去”企业等境内机构向境外派遣员工、居民个人对境外投资、居民个人对境外提供独立个人劳务。居民个人被派遣到境外参加承包工程项目工作或者参与对外劳务合作的，属于境内机构外派人员。
90、问：企业向境外派遣员工有哪些方式？
答：（1）直接派遣。境内员工直接派遣到境外工作，在境内保留雇佣关系，境内发放工资和缴纳社会保险，主要是境内公司派驻子公司、分公司、境外办事处、代表处等工作人员。
（2）直接雇佣。企业将员工派遣至境外国家或地区以后，由境外公司与外派员工建立雇佣关系，外派人员直接与当地分支机构签订雇佣合同，境内公司终止与外派员工雇佣关系，不再支付工资和社保，此类外派员工通常与当地员工一样，境外公司是其工资薪金的直接支付方。
（3）双重雇佣。外派人员与境内外公司均存在雇佣关系，境内外公司均分别支付相应的工资薪金，多见于跨国公司的高管和技术人员，通常会取得境内境外两类收入，需要重点关注。
（4）第三方派遣。也叫全球雇佣，是指跨国公司在境外设立全球雇用公司，由雇佣公司和外派人员签订雇佣协议，支付所得派往服务的国家。这类外派人员随时可能接受外派任务派往其他国家，是一种精英员工管理模式。
91、问：境外派遣员工的所得方式？
答：境外派遣员工个人所得是指居民个人受中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门派遣，从境外取得工资薪金及董事费及其他所得。
居民个人从境外取得的工资薪金所得是指居民个人因在境外企业任职或者受雇而取得的工资、薪金、奖金、年终加薪、劳动分红、津贴、补贴以及与任职或者受雇有关的其他所得。
居民个人从境外取得的董事费是指居民个人作为境外企业的董事会成员取得的报酬。董事费按劳务报酬所得项目征税方法，仅适用于个人担任公司董事、监事，且不在公司任职、受雇的情形。
92、问：境外派遣员工有哪些税收风险？
答：居民个人从境外企业取得所得税收风险，是指在中国境内有住所，或者无住所而在境内居住满一年的个人，从中国境外企业取得的所得，但未按照中国税收法律、法规、税收协定以及其他相关规定（以下统称税收规定）缴纳中国个人所得税的各种情形（含未缴、少缴和未按时缴纳税款等）。
税收风险具体表现为：已取得境外所得，但未将境外所得转入境内，未按规定进行纳税申报；取得境外所得，且已将境外所得转入境内，未按规定进行纳税申报；我国签订的税收协定（安排）一般都会对股息、财产转让、劳务所得等规定相应条款，居民个人从境外企业取得所得，如在当地已缴纳税款或享受税收协定待遇，认为已在境外缴纳个人所得税，无需回国申报。
(1)未依法按时进行报送信息
根据《境外所得个人所得税征收管理暂行办法》（国税发〔1998〕126号）第十条规定，中国境内的公司、企业和其他经济组织以及政府部门，凡有外派人员的，应在每一公历年度（以下简称年度）终了后30日内向主管税务机关报送外派人员情况。企业发生外派境外的未到税务机关进行报送相关应报备信息。
(2)个人境外所得未按规定进行年终纳税申报
根据《国家税务总局关于印发<个人所得税自行纳税申报办法（试行）>的通知》（国税发〔2006〕162号）规定，凡依据个人所得税法负有纳税义务的纳税人，有下列情形之一的，应当按照本办法的规定办理纳税申报：从中国境外取得所得的；取得境外所得没有扣缴义务人、代征人的（包括扣缴义务人、代征人未按规定履行扣缴或征缴税款的）。从中国境外取得所得的纳税人，在纳税年度终了后30日内向中国境内主管税务机关办理纳税申报。
纳税人从境外企业取得所得后，按照税法相关规定应在纳税年度终了后30日内，及时向主管税务机关自行申报，但由于各个国家纳税年度不一致，纳税人派遣境外的时间不同、各个国家对纳税人履行纳税申报、缴纳税款义务的时间规定也各有不同等主客观因素，造成纳税人未按时按规定申报境外所得。
(3)境外所得境外支付没有代扣个人所得税
根据《国家税务总局关于境外所得征收个人所得税若干问题的通知》（国税发〔1994〕44号）规定，纳税人任职或受雇于中国的公司、企业和其他经济组织或单位派驻境外的机构的，可由境外该任职、受雇机构集中申报纳税，并代扣代缴税款。居民个人已取得境外所得，但未将境外所得转入境内，没有及时代扣个人所得税。
(4)境外所得抵扣凭证不完整
依据《境外所得个人所得税征收管理暂行办法》（国税发〔1998］126号）第十四条规定：居民个人在境外已缴纳的个人所得税税额，能提供境外税务机关填发的完税凭证原件的，准予按照税法及其实施条例的规定从应纳税额中抵扣。但现实中各国完税凭证制度不一，形式多样、信息相对滞后，无法识别凭证真伪，会存在无法取得制式完税凭证，或者完税凭证如何认定是否真实等多种风险。
93、问：境外注册的中资控股企业依据实际管理机构可以判定为中国居民企业吗？
答：根据《国家税务总局关于境外注册中资控股企业依据实际管理机构标准认定为居民企业有关问题的通知》（国税发〔2009〕82号）规定，境外中资企业是指由中国境内的企业或企业集团作为主要控股投资者，在境外依据外国（地区）法律注册成立的企业。境外中资企业同时符合以下条件的，根据企业所得税法第二条第（二）款和实施条例第四条的规定，应判定其为实际管理机构在中国境内的居民企业，并实施相应的税收管理，就其来源于中国境内、境外的所得征收企业所得税。
（1）企业负责实施日常生产经营管理运作的高层管理人员及其高层管理部门履行职责的场所主要位于中国境内；
（2）企业的财务决策（如借款、放款、融资、财务风险管理等）和人事决策（如任命、解聘和薪酬等）由位于中国境内的机构或人员决定，或需要得到位于中国境内的机构或人员批准；
（3）企业的主要财产、会计账簿、公司印章、董事会和股东会议纪要档案等位于或存放于中国境内；
（4）企业1/2（含1/2）以上有投票权的董事或高层管理人员经常居住于中国境内。
94、问：依据实际管理机构标准，境外注册中资控股居民企业由谁认定？
答：根据《境外注册中资控股居民企业所得税管理办法（试行）》（国家税务总局公告2011年第45号），境外中资企业居民身份的认定，采用企业自行判定提请税务机关认定和税务机关调查发现予以认定两种形式。
95、问：境外注册中资控股居民企业的主管税务机关是哪个？
根据《国家税务总局关于修改<非居民企业所得税核定征收管理办法>等文件的公告》（国家税务总局公告2015年第22号）的规定，境外注册中资控股居民企业的主管税务机关是指境外注册中资控股居民企业中国境内主要投资者登记注册地主管税务机关。
96、问：在境外注册的公司，被税务机关认定为非境内注册居民企业，从中国境内其他居民企业取得的股息，可以享受居民企业股息红利免税的税收优惠吗？非境内注册居民企业的投资者取得的投资收益需要征收企业所得税吗？
答：非境内注册居民企业从中国境内其他居民企业取得的股息、红利等权益性投资收益，符合企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条的规定的，作为其免税收入。
非境内注册居民企业的投资者从该居民企业分得的股息红利等权益性投资收益，根据所得税法实施条例第七条第（四）款的规定，属于来源于中国境内的所得，应当征收企业所得税；该权益性投资收益中符合企业所得税法第二十六条和实施条例第八十三条规定的部分，可作为收益人的免税收入。
97、问：我公司在境外注册，被税务机关认定为非境内注册居民企业，在向非居民企业支付股息、利息、租金、特许权使用费、转让财产收入时，需要代扣代缴企业所得税吗？
答：非境内注册居民企业在向非居民企业支付企业所得税法第三条第三款规定的款项时，应依法代扣代缴企业所得税。发生扣缴义务的非境内注册居民企业应当自扣缴义务发生之日起30日内，向主管税务机关申报办理扣缴税款登记。同时还应当设立代扣代缴税款账簿和合同资料档案，准确记录扣缴企业所得税情况。
98、问：境内机构和个人办理对外支付时哪些情形需要进行税务备案？
答：境内机构和个人向境外单笔支付等值5万美元以上（不含等值5万美元，下同）下列外汇资金，除国家税务总局公告【2013】第040号第三条规定的情形外，均应向所在地主管国税机关进行税务备案，主管税务机关仅为地税机关的，应向所在地同级国税机关备案：
（1）境外机构或个人从境内获得的包括运输、旅游、通信、建筑安装及劳务承包、保险服务、金融服务、计算机和信息服务、专有权利使用和特许、体育文化和娱乐服务、其他商业服务、政府服务等服务贸易收入；
（2）境外个人在境内的工作报酬，境外机构或个人从境内获得的股息、红利、利润、直接债务利息、担保费以及非资本转移的捐赠、赔偿、税收、偶然性所得等收益和经常转移收入；
（3）境外机构或个人从境内获得的融资租赁租金、不动产的转让收入、股权转让所得以及外国投资者其他合法所得。
外国投资者以境内直接投资合法所得在境内再投资单笔5万美元以上的，应按照本规定进行税务备案。
99、问：境内机构和个人办理对外支付时哪些情形不需要进行税务备案？
答：境内机构和个人对外支付下列外汇资金，无需办理和提交《备案表》：
（1）境内机构在境外发生的差旅、会议、商品展销等各项费用；
（2）境内机构在境外代表机构的办公经费，以及境内机构在境外承包工程的工程款；
（3）境内机构发生在境外的进出口贸易佣金、保险费、赔偿款；
（4）进口贸易项下境外机构获得的国际运输费用；
（5）保险项下保费、保险金等相关费用；
（6）从事运输或远洋渔业的境内机构在境外发生的修理、油料、港杂等各项费用；
（7）境内旅行社从事出境旅游业务的团费以及代订、代办的住宿、交通等相关费用；
（8）亚洲开发银行和世界银行集团下属的国际金融公司从我国取得的所得或收入，包括投资合营企业分得的利润和转让股份所得、在华财产（含房产）出租或转让收入以及贷款给我国境内机构取得的利息；
（9）外国政府和国际金融组织向我国提供的外国政府（转）贷款（含外国政府混合（转）贷款）和国际金融组织贷款项下的利息。本项所称国际金融组织是指国际货币基金组织、世界银行集团、国际开发协会、国际农业发展基金组织、欧洲投资银行等；
（10）外汇指定银行或财务公司自身对外融资如境外借款、境外同业拆借、海外代付以及其他债务等项下的利息；
（11）我国省级以上国家机关对外无偿捐赠援助资金；
（12）境内证券公司或登记结算公司向境外机构或境外个人支付其依法获得的股息、红利、利息收入及有价证券卖出所得收益；
（13）境内个人境外留学、旅游、探亲等因私用汇；
（14）境内机构和个人办理服务贸易、收益和经常转移项下退汇；
（15）国家规定的其他情形。
100、问：境内机构和个人如何办理对外支付税务备案？
答：境内机构和个人（以下称备案人）在办理对外支付税务备案时，应向主管国税机关提交加盖公章的合同（协议）或相关交易凭证复印件（外文文本应同时附送中文译本），并填报《服务贸易等项目对外支付税务备案表》（一式三份）。同一笔合同需要多次对外支付的，备案人须在每次付汇前办理税务备案手续，但只需在首次付汇备案时提交合同（协议）或相关交易凭证复印件。
