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搭建合理公司架构 合理控制整体税负

来源:中国税务报 2018年3月2日    更新时间:2018-09-30 14:27:13    浏览:40
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随着境外投资以及运营的成熟,“走出去”企业需要考虑搭建控股架构,以从集团总体层面实现节税目标。

从整体层面来看,“走出去”企业一方面要在运营所在国纳税,另一方面要回到母国即中国境内纳税。以分公司或子公司形式在境外缴纳的税款,在母国往往可以享受抵免。因此,对“走出去”企业而言,减轻税收负担的一般途径有三种:最小化境外税、递延母国税和充分利用税收抵免。通过搭建控股架构,可以从集团总体层面实现上述税务目标。

最小化境外税

搭建控股架构节税,主要针对两种所得降低适用税率,一是股息、红利所得,二是资本利得。开展税务安排时要看两个方面,一是来源国税率,二是居民国税率。两种所得的税率,受国内法规定,并受协定限制。

假设中国A企业直接持有丙国C企业,丙国的股息预提税率为30%,并且中国和丙国之间没有税收协定,那么C企业分红100元,则需要在丙国缴纳30元的预提税,A企业只能收到股息70元。

假设在具有合理商业目的的前提下,中国A企业发现乙国和丙国之间有税收协定,协定限定股息预提税率为5%。再假设乙国对股息所得不征税(对分红也不征预提税),则A企业可以在乙国设立B企业作为中间控股公司,以此实现节税。在这种架构下,C企业分红时,只需代扣5%的预提税即5元,B企业收到税后股息95元时不需要再纳税,B企业可以将全部的95元分红给A企业,这个环节也没有预提税。A企业实际收到股息95元,比上一个方案多25元。

这种架构还有一个好处,就是可以通过转让B企业股权的方式,间接转让C企业股权。如果要将C企业的股权转出,在前面直接持股的情形下,只能由A企业直接转让C企业股权。这样,A企业在丙国可能会产生预提税纳税义务。在间接持股情形下,A企业可以通过转让B企业股权的方式,实现C企业控制权的变更。从C企业的层面看,其股东未变,仍是B企业。这样,就不会在丙国产生预提税纳税义务。当然,这样做的前提,是乙国对资本利得不征收预提税或者预提税率低于丙国,因此转让B企业股权时,在乙国不产生预提税或者能够节省预提税。

需要提醒的是,很多国家出台了法规,防止通过间接转让股权避税。如果丙国有类似法规,则法规中要求间接转让股权安排有合理商业目的。如果仅为了税收目的,将直接转让C企业股权安排为通过转让B企业股权方式间接转让,则丙国会视同直接转让C企业股权,征收预提税。

递延母国税

如果母国税负较高,境外投资企业可能会针对在境外实现的利润,采取措施来递延母国纳税,以获得现金流方面的好处。从国际税收的角度看,应税所得有两种,一种是生产经营所得,另一种是消极所得。生产经营所得,指销售货物或提供服务取得的所得,消极所得则包括股息、利息和特许权使用费等。总体看,各种所得都有可能实现递延。

以对股息的递延纳税为例,在中国母公司直接持有境外子公司的情形下,递延母国税体现为递延在中国境内产生的税收。这时,需要适用中国国内法下的有关递延纳税规定。依据《企业所得税法实施条例》第十七条规定,股息、红利等权益性投资收益,除国务院财政、税务主管部门另有规定外,按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。因此,“走出去”企业在境外实现的利润,在境外的子公司没有开展利润分配之前,一般而言不需要在境内缴税。

结合上文提到的案例看,在直接持股的情形下,C企业一旦分红,A企业立即实现应纳税所得额,在中国境内产生企业所得税。而在间接持股的情形下,C企业分红时A企业不实现应纳税所得额,而是B企业取得收入。假设B企业设立在低税率地区,往往所在的乙国对股息不征税,这样B企业也不产生所得税。在这种架构下,只要B企业不向A企业分红,A企业就不会在中国境内产生税收。于是,C企业分红过程中只有丙国的预提税这一项税负。

纳税人在境外投资的所得,只有分红才需要向本国缴纳企业所得税。如果留在境外不分红,则不需要向本国缴纳企业所得税。因此,纳税人可以在允许限度内,将利润留在境外,从而推迟向本国缴纳企业所得税的时间,使纳税人从中获得现金流上的好处,达到降低税负的目的。尤其是企业需要继续在海外投资时,更不需要将利润汇回本国,可以将其他企业的利润直接投资于新的企业,以此减轻税收负担。

对于资本利得,间接持股的架构同样可以实现税收递延。在直接持股的情形下,如果要转让C企业的股权,只能在A企业层面转让,这样A企业可能会立即实现资本利得,在中国境内产生企业所得税。而在间接持股情形下,转让C企业股权则可以在B企业层面展开。B企业取得转让收入,产生资本利得。B企业通常会设立在低税率地区,往往所在的乙国对资本利得不征税,这样B企业也不产生所得税。这种架构下,只要B企业实现的资本利得不向A企业分红,A企业就不会在中国境内产生税收。这样一来,C企业分红过程中只有丙国的预提税这一项税负。

但是,不分红需要有合理的商业目的做支撑,否则就会触发中国税收法规中的受控外国企业规则,从而被税务机关纳税调整,视同分红征税。另外,如果是多层持股,还要考虑中间层企业所在地税收法规中的受控外国企业规则。

充分利用税收抵免

税收抵免,指本国的企业、公民或居民,在外国缴纳了所得税后再回到本国缴纳所得税时,可以将在外国缴纳的所得税扣除。它是现代税收制度中避免国家间双重征税的一种主要方式。采用税收抵免方式的国家的所得税法都规定,对本国居民来自国内外的全部收入所得征税。但同时规定,对来自国外的收入所得,如果在收入来源国已缴纳所得税款的,允许在支付本国应纳所得税额中抵免。

一般来说,居民企业可以就其取得的境外所得直接缴纳和间接负担的境外企业所得税性质的税额予以抵免。前者称为直接抵免,后者称为间接抵免。另外,在多层的跨国企业架构中,顶层和中间层企业都有可能适用其居民国税收抵免规定。

充分利用税收抵免,能有效降低税收负担。在搭建架构时,要从两方面考虑税收抵免。其一是抵免层级,其二是计算方法。

抵免层级是针对间接抵免而言的。对于间接抵免,相关国家抵免制度中往往规定了抵免层级。如中国税法规定,间接抵免仅限于五层。显而易见,“走出去”企业架构搭建时,一般情况下尽量将海外架构搭建在五层以内。同时,可考虑中间层企业居民国的税收抵免制度。

各国的税收抵免制度,可能采用不同的计算方法。一些国家采用分国不分项的计算方法,一些国家采用分项的计算方法,另一些国家采用综合计算方法。我国现行抵免制度中允许企业选择分国不分项方法或者综合方法。分国不分项方法和分项方法都有可能造成可抵免税额和抵免限额之间不匹配、不能充分抵免的问题。因此,在架构搭建过程中,要合理搭配高税负企业(所得)和低税负企业(所得),以最大化地抵免已缴外国税额。

(作者:赵卫刚 王坤  单位:信永中和税务师事务所,天津市国税局)

 

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中国依然是跨国公司投资热土

本报记者 张剀

在世界上很多国家纷纷改革税制,加大税收优惠力度的背景下,中国是否依然具有投资吸引力?面对记者提出的这一问题,十多家外资企业的财税负责人不约而同地表示:“中国依然是跨国公司投资热土。”

综合分析这些财税负责人的回答,他们作出如此判断的主要依据有两个:一是对企业而言,影响投资决策的最主要因素是市场,并不是税收;二是中国近年来正在稳步推进税制改革和征管改革,税收环境方面始终保持着独有的竞争力。

商务部的统计数据显示,2017年,全国新设立外商投资企业35652家,同比增长27.8%;实际使用外资金额8775.6亿元人民币,同比增长7.9%。其中,东盟对华投资新设立企业1287家,同比增长11%;欧盟28国对华投资新设立企业1873家,同比增长7.6%;“一带一路”沿线国家对华投资新设立企业3857家,同比增长32.8%。这一组数据充分表明:中国具有很强的投资魅力。

采访中,多家外资企业的税务总监都告诉记者,他们未来年度在中国的投资都将呈现增加的态势。其中,一家美资企业的税务总监告诉记者,单纯就投资而言,决策层更看重的是商业机会。只要在中国投资能够取得合理的回报,投资力度就不会减弱。同时,从战略上讲,能够在中国这个巨大的市场中始终保持产品的占有度,对跨国公司而言意义重大。“因此,我们决定投资、增资、减资或撤资时,会综合考虑各种因素,税收因素只是需要考量的众多因素之一。”这位税务总监说。

还有一家外资企业的税务总监表示,已经在中国投资的企业,更关注税收法规对利润走向的影响。换句话说,外资企业在中国赚到钱后,是继续留在中国用于扩大投资,还是汇回母公司,将在很大程度上考量税收的因素。在这方面,中国2017年新调整的税收法规,已经非常直接地回应了外资企业的关切。2017年8月8日,国务院发出《关于促进外资增长若干措施的通知》(国发〔2017〕39号),规定对境外投资者从中国境内居民企业分配的利润直接投资于鼓励类投资项目,凡符合规定条件的,实行递延纳税政策,暂不征收预提所得税。

记者采访的多位外资企业税务总监均表示,受相关政策利好的影响,在中国投资的跨国公司,更愿意长期将利润留在中国。

中国财政发展协同创新中心副主任曹明星近年来一直关注各国的税改情况。他认为,世界经济发展自有其客观规律。在当前新自由主义资本主义市场经济仍占据主导的情况下,跨国大资本的意志具有最终的决定性影响力。对于资本而言,安全性和盈利性是其基本需求。中国由于具有全产业链体系而成为世界工厂,目前正在形成庞大中产阶级消费群体,具有强大的供给和需求能力,对全球资本具有“无与伦比的吸引力”。更重要的是,和其他经济体相比,中国在政治、经济和社会发展诸多方面具有很强的稳定性、连续性、确定性和增长性,无疑更具优势。“我们有充足的理由相信,中国是各大经济体中最重要的投资热土。”曹明星说。

信永中和税务师事务所合伙人赵卫刚认为,企业全球配置价值链,需要综合考虑税收因素和非税收因素。税收因素主要影响成本一端,而多种多样的非税收因素则既能影响成本一端,又能影响收入一端。从整体上来说,税收因素在投资决策中的重要性在前五位之外,但是不能一概而论。如果具体到某一个企业价值链中的一个环节,则税收因素的影响可能起到决定性作用。企业如果考虑在全球范围内重新配置价值链,就要先将现有价值链分解成若干环节,然后逐个环节比较各种方案下的收入和成本变动,找出企业利润最大化的方案。

赵卫刚坦言,近年来,虽然中国的成本优势在缩小,但是市场的成熟程度和劳动力素质得到了稳步提高,综合优势不减。尤其是“一带一路”倡议下,一些跨国企业开始采取与中国元素相结合,立足中国辐射海外的新策略。赵卫刚坚信,在全球范围内,中国仍然是一片投资热土,在全球价值链中的重要性不容怀疑。

 


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