2018年1月1日起，企业委托境外研发费用可以加计扣除 企业可考虑在境外建立研发中心

国务院日前推出七项减税措施，其中一项是取消企业委托境外研发费用不得加计扣除限制。该措施从2018年1月1日起实施，将对企业跨境研发产生重大影响。对于企业而言，一个重大的利好是，在境外建立研发中心变得更加有利。

取消加计扣除限制

根据国务院最新的减税措施，企业委托境外机构或个人从事研发在加计扣除方面的限制被取消，对企业境外研发和境内研发同样给予加计扣除的税收优惠待遇，扩大了研发费用加计扣除的地理范围。

根据现行的研发费用加计扣除规定，企业发生符合条件的研发费用，除了按其发生额在企业所得税前如实列支外，还可以按其发生额的50%在企业所得税前加计扣除。这项税基式税收优惠，有效降低了科技创新企业的税负。《财政部、国家税务总局、科学技术部关于完善研究开发费用税前加计扣除政策的通知》（财税〔2015〕119号）规定，企业委托境内机构或个人从事研发活动所发生的费用，委托方按照费用实际发生额的80%计入其研发费用并计算加计扣除；企业委托境外机构或个人从事研发活动所发生的费用，不得加计扣除。

需要注意的是，以上优惠规定如何操作，还有待国家相关部门出台法规予以明确。比如，现行规定下，委托研发及合作研发的项目立项需要科技部门登记。新规定下，委托境外机构和个人从事研发活动，是否仍需要在科技部门立项登记？再如，《国家税务总局关于企业研究开发费用税前加计扣除政策有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第97号）规定，委托个人研发的，应凭个人出具的发票等合法有效凭证在税前加计扣除。将允许加计扣除的委托研发范围扩大到境外个人之后，因为境外个人无法到境内税务机关代开发票，境外个人如何提供费用凭证？相关规定也需要作针对性的修改。

研发模式或将改变

根据国务院的减税新规，企业在境外建立研发中心变得更加有利。因此，企业现有的研发模式或将发生改变。

委托研发模式下，为享受加计扣除税收优惠，委托方需要从受托方取得详细的资料，包括研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单、从事研发活动的人员和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明（包括工作使用情况记录）、研发支出明细等。以上资料涉及核心商业机密，如果受托单位与委托单位没有关联关系，受托单位对提供以上资料会心存顾虑，委托方可能无法取得相关资料从而无法享受加计扣除。为充分利用加计扣除优惠，集团企业可以考虑在境外设立研发中心，并通过集团内境内企业委托境外研发中心开展研发。采取这种模式，集团企业既可以充分利用境外发达国家的人才优势和科研条件，又可以享受研发费用加计扣除的优惠。

在境外设立研发中心，意味着将价值链中的研发环节延伸到境外，需要从全球视角规划价值链。集团企业规划全球价值链时，知识产权的配置是一个关键点。如果将加计扣除新规和现有的鼓励技术进步相关税收政策结合起来考虑，由境内企业委托境外研发中心从事研发，境内企业拥有知识产权，这种跨境研发模式最有利。在这一模式下，境内企业一方面可能享受研发费用加计扣除的优惠待遇，另一方面还有可能满足高新技术企业、软件和集成电路产业企业等税收优惠条件，同时享受相关税收优惠。集团公司则可以通过价值链优化，使境内核心企业同时享受两方面的税收优惠，将实际税收负担保持在15%以下。

早先一些跨国公司将知识产权布置在避税地，从而将大量利润集中到避税地避税。目前，在税基侵蚀和利润转移（BEPS）行动计划的指引下，各国政府加大打击避税的力度，这种做法面临巨大的风险。因此，企业在作税务安排时，应顺应形势，使利润实现地与经济活动发生地以及价值创造地相一致。同时，很多重要经济体通过切实降低税负，吸引利润回流。在以上两种力量的共同作用下，企业应当考虑通过知识产权配置，将利润合理地集中在具有实质经营活动并且税负较低的地区，在控制税务风险的前提下，降低全球税负。

需要注意的是，跨境研发模式下，境内税务机关和境外研发中心所在国主管税务机关会同时关注集团企业的反避税问题。根据利润实现地与经济活动发生地以及价值创造地相一致的原则，境内企业如果仅因为拥有知识产权而获得剩余利润，就可能会受到境外研发中心所在国主管税务机关的质疑。因此，谨慎的做法是，境内企业将部分研发工作委托境外研发中心开展，境内企业与境外研发中心共同承担研发职能，境内企业拥有知识产权。如果规划得当，境外研发中心的受托研发费用可以采取成本加成的方式定价，这样就可以将剩余利润集中在境内企业，从而承担较低的实际税负。

如何确保税务合规

现行的研发费用加计扣除税务合规方面，企业需重点关注两个环节：年度所得税汇算清缴申报环节和留存相关资料备查环节。在研发费用加计扣除新规下，由于涉及跨境，这两个环节的工作内容和复杂程度都会有所增加，并且对外付汇环节的合规性也对企业的税务管理提出更高要求。

一是企业所得税汇算清缴申报环节。现行规定下，研发费用加计扣除实行备案管理，凡享受研发费用加计扣除优惠的，企业应当不迟于年度汇算清缴纳税申报时，向主管税务机关报送《企业所得税优惠事项备案表》和研发项目文件，履行备案手续。新规定下，由于涉及跨境研发，年度所得税申报时，企业要将以上内容与关联交易申报结合起来，确保二者口径一致，相互印证。

二是留存资料备查环节。现行规定下，企业需要留存备查各种文档，尤其是经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同，集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料。新规定下，除了上述资料，企业还需要留存转让定价政策、国别报告和转让定价同期文档等资料。

（TPPERSON按：改篇稿件的供稿时间应该在《国家税务总局关于发布修订后的《企业所得税优惠政策事项办理办法》的公告（国家税务总局公告2018年第23号）发布之前，随着23号公告的出台：企业享受优惠事项采取“自行判别、申报享受、相关资料留存备查”的办理方式。企业应当根据经营情况以及相关税收规定自行判断是否符合优惠事项规定的条件，符合条件的可以按照《目录》列示的时间自行计算减免税额，并通过填报企业所得税纳税申报表享受税收优惠。同时，按照本办法的规定归集和留存相关资料备查。其中研发费用加计扣除也不例外，根据《企业所得税优惠事项管理目录（2017年版）》，享受研发费用加计扣除的企业应及时全面准备好以下主要留存备查资料：1.自主、委托、合作研究开发项目计划书和企业有权部门关于自主、委托、合作研究开发项目立项的决议文件；2.自主、委托、合作研究开发专门机构或项目组的编制情况和研发人员名单；3.经科技行政主管部门登记的委托、合作研究开发项目的合同；4.从事研发活动的人员（包括外聘人员）和用于研发活动的仪器、设备、无形资产的费用分配说明（包括工作使用情况记录及费用分配计算证据材料）；5.集中研发项目研发费决算表、集中研发项目费用分摊明细情况表和实际分享收益比例等资料；6.“研发支出”辅助账及汇总表；7.企业如果已取得地市级（含）以上科技行政主管部门出具的鉴定意见，应作为资料留存备查。）

在转让定价政策方面，要能够确保支付给境外研发中心的研发费用符合独立交易原则。研发费支出作为一种关联劳务支出，要符合《国家税务总局关于发布〈特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2017年第6号）相关要求，尤其是要以境内企业从境外研发中心的研发活动中受益为基础。在此基础上，选择合理的定价方法，要充分考虑劳务的具体内容和特性，劳务提供方的功能、风险、成本和费用，劳务接受方的受益情况、市场环境，交易双方的财务状况，以及可比交易的定价情况等因素，选择直接归集以及间接分摊等合理的方法确定研发费用。这些内容都要反映在集团企业的转让定价政策中。

在国别报告和转让定价同期文档方面，集团企业要根据《国家税务总局关于完善关联申报和同期资料管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第42号）的规定，准备和报送国别报告和转让定价同期文档，包括主体文档、本地文档和特殊文档，尤其需要将企业集团开发、应用无形资产及确定无形资产所有权归属的整体战略，包括主要研发机构所在地和研发管理活动发生地及其主要功能、风险、资产和人员情况等在主体文档中予以披露。

三是对外付汇环节。集团境内企业向境外研发中心支付研发费用时，要提供相关资料证明研发活动发生在境外，以享受中国与研发中心所在国之间的税收协定待遇，免于就研发活动所得负担境内企业所得税。企业要将这些资料与申报资料、备查资料结合起来，做到口径一致，相互印证。

（2018年5月4日B6版 作者：赵卫刚 作者单位：信永中和（北京）税务师事务所）