预约定价安排的风险与应对

预约定价安排（以下可以简称“APA”）是企业与税务机关就其未来3-5年关联交易的定价原则和计算方法达成的契约，是提高关联交易税收确定性的税制设计，是促进跨国企业纳税遵从的良性手段。因为预约定价可以有效消除关联交易的税收不确定性，所以，长期以来很少有人从风险的视角来关注预约定价。根据《国家税务总局关于完善预约定价安排管理有关事项的公告》（国家税务总局公告2016年第64号，以下简称“公告”），笔者梳理并分享了预约定价安排可能存在的风险，并提出了应对办法，以期税企双方在预约定价谈签、执行过程中能全面管控风险，充分发挥预约定价税制的良性促进作用。

一、谈签阶段风险

（一）谈签意向被拒绝的风险

公告第六条第三款规定，对于在查企业（包括TP以及其他调查）、基础遵从度差的企业（包括未按规定履行关联申报和同期资料义务）、预备会谈分歧大的企业，税务机关可以拒绝企业提交谈签意向。

（二）正式申请被拒绝的风险

公告第八条第二款规定，企业的申请草案不合理，或不提供有关资料，或不配合实地访谈的，预约定价正式申请将有被税务机关拒绝的风险。

（三）被暂停、终止的风险

公告第十四条规定，企业或者其关联方如果故意不提供、或者提供虚假或不完整的与谈签预约定价安排有关的必要资料，使预约定价安排难以达成一致的，税务机关可以暂停或终止预约定价安排程序。

（四）无效的风险

公告第十五条规定，没有按照规定的权限和程序签署预约定价安排，或者即使已经签订了APA，但随后税务机关发现企业隐瞒事实的，应当认定预约定价安排自始无效。

（五）签署文本条款的风险

公告提供了APA的文本样本，主要包括APA的适用范围（包括税种范围和关联业务往来类型等）、适用期间、关键假设（一般包括企业的经营情况、功能风险、核算方法、外汇及进出口政策、行业及经济环境等）、转让定价方法、年度报告、效力及续签和争议解决、保密义务和责任、生效及修订与终止等，企业与税务机关正式签订APA的时候，如果这些条款的内容不严谨，将会给后续的执行遵从带来风险。

二、执行阶段风险

（一）未报告的风险

1. 未按时报送年度报告风险。公告第十条第一款规定，预约定价安排执行期间，企业应当完整保存有关的文件和资料，并应在纳税年度终了后6个月内向税务机关报送年度报告。如果企业未履行报告义务或报告不真实，税务机关可以终止APA的执行。

2. 未报送实质性变化风险。公告第十条第三款规定，预约定价安排执行期间，企业发生影响预约定价安排的实质性变化，应当在发生变化之日起30日内书面报告主管税务机关，并附送相关资料。由于非主观原因而无法按期报告的，可以延期报告，但延长期限不得超过30日。如果企业未履行报告义务或报告不真实，税务机关可以终止APA的执行。

（二）未执行的风险

公告第十条第二款规定，预约定价安排执行期间，主管税务机关应当每年监控企业是否遵守预约定价安排条款及要求。如果企业未发生影响预约定价安排的实质性变化，又不履行安排条款及要求，税务机关可以终止APA的执行。

（三）超出四分位风险

公告第十二条规定，预约定价安排采用四分位法确定价格或者利润水平，在预约定价安排执行期间，如果企业当年实际经营结果在四分位区间之外，将存在被税务机关将实际经营结果调整到四分位区间中位值的风险。

（四）续签申请不被受理风险

1. 超期申请风险。公告第十条规定，预约定价安排执行期满后自动失效。企业申请续签的，应当在预约定价安排执行期满之日前90日内向税务机关提出续签申请。如果未在规定期限提交申请，将会造成续签申请不被受理的风险。

2.低于中位值风险。公告第十二条规定，预约定价安排执行期满，企业各年度经营结果的加权平均值低于区间中位值，且未调整至中位值的，将会造成续签申请不被受理的风险。

三、安排外风险

企业与税务机关签订预约定价安排，并不意味着能够消除所有的税收风险。

（一）适用年度之外的风险

公告第三条第三款规定预约定价安排的谈签不影响税务机关对企业不适用预约定价安排的年度的特别纳税调查调整和监控管理。对于税企双方约定适用年度以外期间的生产经营，企业仍然存在转让定价风险。

（二）适用范围之外的关联交易风险

APA只适用于税企双方约定的适用范围（税种及关联交易类型），对于适用范围之外的其他关联交易并不涵盖在APA框架内，企业仍然存在转让定价税务风险。

（三）非关联交易的风险

APA不适用于非关联交易业务，如果企业的非关联业务不规范，将会存在稽查等非转让定价税收调查风险。

四、风险的应对

（一）遵循独立交易原则

在日常的关联交易以及提交的《预约定价安排申请草案》中，企业需遵循独立交易原则及在经济活动发生地和价值创造地征税的原则，做到形式与实质的统一，功能与风险和收益相匹配。

（二）提高基础遵从

合规、及时履行关联申报、同期资料及举证、年度报告等义务，积极配合税务机关的磋商、访谈，最大限度争取税务机关的认可。

（三）追溯调整

对于预约定价适用年度以前时期的关联业务，如果与适用年度相同或者类似，在预约定价谈签时，企业可以申请按照APA的原则和方法予以追溯调整，从而消除以前年度的转让定价风险。

（四）不低于中位值

约定采取四分位区间的，实际执行应不低于中位值水平，以消除可能存在的执行争议，并为续签打下基础。

（日期：2018年12月1日）